出口退税的筹划原理与 方法

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  对出口企业,尤其是出口额较大的企业而言,如何通过适当筹划,充分利用出口退税政策的积极作用,是一个应认真对待的问题。而出口退税政策也为纳税人的税收筹划,提供了一定的空间。本文将结合财政部和税务总局不久前下发的《关于出口货物劳务增值税和消费税政策的通知》(财税[2012]39号) 和《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》(国家税务总局公告2012年第24号)的有关规定,分析几个可以考虑的出口退税筹划方法。

出口时间的选择
早出口还是晚出口
  在出口退税率调整时,纳税人往往面临如何选择出口时间的问题,是尽量早出口还是尽量晚出口。
  国家经常根据财政承受能力,出口形势的变化,产业政策调整的需要,对某些出口货物的退税率进行调整。退税率的调整实际是有规律可循的。就财政承受能力而言,一般是财政压力较大的时候,调低出口退税率,财政收入较好的时候,调高退税率;就出口形势而言,一般是出口形势较好的时候,容易调低退税率,出口比较困难时,容易调高退税率;就产业政策而言,一般鼓励发展产业出口的货物,退税率相对较高,限制发展产业出口的货物,退税率较低,甚至取消退税。
  那么,在退税率调整时,出口企业如何趋利避害呢?关键看退税率是调高还是调低。调整退税率的执行时间,一般以报关单日期、发票日期为准。因此,如果退税率调低,则应尽量早报关,早出口,在低退税率执行之前,拿到出口报关单,或开具有关发票。如果退税率调高,则应尽量迟报关,迟开有关发票,争取使出口货物适用较高的退税率。
委托方式的选择
料件作价还是不作价
  外贸企业出口委托加工修理修配货物,有两种委托方式:一种方式是外贸企业给受托方提供原材料、零部件,另外支付加工费;另外一种方式是将原材料和零部件销售给受托方,在支付加工费时,加工费中包含原材料和零部件的费用。由于财税[2012]39号文件规定,外贸企业出口委托加工修理修配货物增值税退(免)税的计税依据,是加工修理修配费用增值税专用发票注明的金额,所以,如果外贸企业不把原材料和零部件销售给受托企业,则原材料和零部件的进项税是无法享受退税政策的。39号文件实际给出了筹划的方案:即:外贸企业应将加工修理修配使用的原材料作价销售给受托加工修理修配的生产企业,受托加工修理修配的生产企业应将原材料成本并入加工修理修配费用开具发票。
出口模式的选择
直接出口还是间接出口
  如果生产企业出口货物的退税率低于征税税率,则出口企业应考虑通过设立一外贸企业的方式出口自产货物,而不是自己直接出口。
  根据39号公告,生产企业自营或委托出口货物,适用免抵退税方法,计税依据是出口货物劳务的实际离岸价。外贸企业出口货物,适用免退税办法,计税依据是购进出口货物的增值税专用发票注明的金额或海关进口增值税专用缴款书注明的完税价格。由于生产企业和外贸企业出口货物的计税依据不同,如果出口货物的退税率低于征税税率,则生产企业如设立一外贸企业,将自己直接出口改为通过外贸企业出口,可以适当降低自己的税负。下面举例说明。
例题:
  甲公司为一生产企业,出口货物适用增值税税率为17%,退税率为13%。3月份进项税为12万元,内销货物40万元,销项税为6.8万元,出口80万元。
  不得免征和抵扣税额=80*(17%-13%)=3.2万
  应纳税额=6.8 -(12-3.2)=6.8-8.8= -2万
  当期免抵退税额=80*13%=10.4万
  当期应退税额=2万
  当期免抵税额=10.4-2=8.4万
  筹划方案:
  甲公司设一外贸乙公司,将产品以60万的价格销售给乙公司,由乙公司以80万元出口。出口货物适用增值税税率为17%,退税率为13%。这样甲公司3月份进项税为12万元,内销货物100万元,销项税为17万元。
  甲公司应纳增值税=17-12=5万
  乙公司应退税=60*13%=7.8 万
  甲公司与乙公司征税与退税的差额是2.8万(7.8-5)
  与甲公司自己直接出口相比,多得0.8万(2.8-2)
  多出来的0.8万是怎么来的?
  因为退税率低于征税税率,生产企业是按照离岸价和征退税率的差计算不得免征和抵扣税额,而外贸企业是按购进价格计算应退税额,其不退税的部分,是按照购进价和征退税率的差计算,而不是按照离岸价计算。生产企业通过外贸企业出口,与自己直接出口相比,计算不得免征和抵扣税额的基数,少了个外贸企业的进销差价。在本例中,就是20万,其与征退税率差的乘积就是被少征的税款0.8万。
  四、加工贸易方式的选择 ---来料还是进料
  加工贸易有两种方式:进料加工和来料加工。两种加工方式的退税方式是不同的,来料加工适用免税不退税政策,而进料加工,则适用免抵退税政策。纳税人应选用哪种方式?
  如果出口货物的退税率等于征税率,则无疑进料加工优于来料加工。
  如果出口货物的退税率低于征税率,到底选用哪种方式,需要计算。影响因素包括:征退税率差额的大小、国内采购料件的多少、增值幅度的高低。征退税率差额越大,国内采购料件越少,增值幅度越高,进料加工税负可能越重。纳税人可根据计算结果,选择有利于自己的加工贸易方式,通过某种安排,可以实现加工贸易方式的转换。
  假定境外A公司委托境内B公司从事加工贸易,如何将来料加工变成进料加工?可以考虑的方式是:
  B公司在境外设一C公司,A 公司将料件销售给C,C再销售给B公司,B公司开展进料加工,然后再销售给A公司
  如果境外A公司将料件销售给境内B公司,B公司开展进料加工,然后销售给境外的D公司,如何变成来料加工?可以考虑的做法是:
  B公司在境外设立C公司,C公司自A公司购买料件,然后委托B公司加工,加工成成品后,C公司收回成品然后再销售给D公司。
  总之,出口企业可以根据自己的实际情况及出口退税的有关政策,适当进行税收筹划,以最大限度地发挥出口退税政策的积极作用。

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